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中國注冊會計師職業(yè)判斷指南
為了倡導(dǎo)注冊會計師強(qiáng)化職業(yè)判斷意識，指導(dǎo)其更好地運(yùn)用職業(yè)判斷，提高職業(yè)判斷能力和質(zhì)量，中注協(xié)發(fā)布《中國注冊會計師職業(yè)判斷指南》。下面是小編為大家?guī)淼闹袊詴嫀熉殬I(yè)判斷指南，歡迎閱讀。
判斷指南1：
一、總則
1.為了倡導(dǎo)注冊會計師強(qiáng)化職業(yè)判斷意識，指導(dǎo)其更好地運(yùn)用職業(yè)判斷，提高職業(yè)判斷能力和質(zhì)量，制定本指南。
2.本指南適用于在會計師事務(wù)所工作的注冊會計師。工商業(yè)界職業(yè)會計師(非執(zhí)業(yè)會員)在從事財務(wù)報告編制或內(nèi)部審計等業(yè)務(wù)時，也可以參考本指南。
3.本指南所稱職業(yè)判斷，是指在審計準(zhǔn)則、財務(wù)報告編制基礎(chǔ)和職業(yè)道德要求的框架下，注冊會計師綜合運(yùn)用相關(guān)知識、技能和經(jīng)驗(yàn)，作出適合審計業(yè)務(wù)具體情況、有根據(jù)的行動決策。
4.職業(yè)判斷是注冊會計師行業(yè)的精髓。從本質(zhì)上講，會計和審計實(shí)務(wù)是由一系列判斷行為構(gòu)成的。對職業(yè)判斷的概念可以從下列方面進(jìn)行理解：
(1)職業(yè)判斷是由專業(yè)人士作出的。作出職業(yè)判斷的人員需要具備必要的知識、經(jīng)驗(yàn)和專業(yè)技能，并保持應(yīng)有的職業(yè)精神，即職業(yè)判斷不能屈從于他人的意志，并且要客觀、公正地表述其結(jié)論。
(2)職業(yè)判斷是在法律法規(guī)和職業(yè)標(biāo)準(zhǔn)的框架下作出的。職業(yè)標(biāo)準(zhǔn)既包括注冊會計師執(zhí)業(yè)所必須遵守的審計準(zhǔn)則體系和職業(yè)道德要求，也包括財務(wù)報告編制基礎(chǔ)以及其他一些與注冊會計師業(yè)務(wù)相關(guān)的職業(yè)規(guī)范。
(3)職業(yè)判斷是一種在具有不確定性情況下的決策過程。職業(yè)判斷以判斷事項具有某種程度的不確定性為前提，并且需要遵循一定的決策過程。這種決策通常針對復(fù)雜和困難的問題作出，并且決策結(jié)論可能對相關(guān)方產(chǎn)生一定的影響。
二、職業(yè)判斷的必要性
5.財務(wù)報告編制者和注冊會計師的職業(yè)判斷是財務(wù)報告的核心。如果沒有職業(yè)判斷對知識、經(jīng)驗(yàn)的靈活運(yùn)用，僅靠機(jī)械執(zhí)行會計和審計程序，財務(wù)報告機(jī)制無法有效運(yùn)作。在任何情況下，財務(wù)報告的編制和審計都離不開由具有專業(yè)知識和技能的人員在具體情形下作出的職業(yè)判斷。
6.應(yīng)對經(jīng)濟(jì)環(huán)境的不確定性，需要注冊會計師作出職業(yè)判斷。隨著社會經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展，經(jīng)濟(jì)環(huán)境日益復(fù)雜多變，實(shí)體經(jīng)營的不確定性增加。在這種經(jīng)濟(jì)環(huán)境下，實(shí)體從事的每項經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)都面臨著或多或少的風(fēng)險，大部分會計事項都具有不同程度的不確定性，如賒銷業(yè)務(wù)存在壞賬風(fēng)險，產(chǎn)品擔(dān)保和售后服務(wù)會導(dǎo)致或有負(fù)債等。財務(wù)報告編制者在面對這些不確定性時，需要進(jìn)行一定程度的估計，即財務(wù)報告編制者需要作出職業(yè)判斷。注冊會計師為了對財務(wù)信息發(fā)表意見，就需要對財務(wù)報告編制者的判斷進(jìn)行再判斷。
7.應(yīng)對注冊會計師與被審計單位之間存在的信息不對稱，需要注冊會計師運(yùn)用職業(yè)判斷。注冊會計師對被審計單位來說是外部人員，不可能時刻觀察被審計單位的經(jīng)營活動，也不可能無限量地獲取被審計單位的信息，同時，還需要考慮審計效率和報告時限等因素。因此，注冊會計師在執(zhí)行其認(rèn)為必要的審計工作以獲取相關(guān)信息發(fā)表意見時，需要運(yùn)用職業(yè)判斷。
8.遵循以原則為導(dǎo)向的職業(yè)標(biāo)準(zhǔn)，需要注冊會計師充分運(yùn)用職業(yè)判斷。隨著實(shí)體經(jīng)濟(jì)活動和交易事項的日趨豐富和復(fù)雜，審計工作量迅速增大，審計的復(fù)雜程度也不斷增加。評價相關(guān)會計政策選擇和運(yùn)用的恰當(dāng)性、使用審計抽樣技術(shù)、評價內(nèi)部控制、確定重要性、識別和評估重大錯報風(fēng)險，都需要具備一定素質(zhì)和經(jīng)驗(yàn)的人員才能勝任，對注冊會計師職業(yè)判斷的需求與日俱增。
9.職業(yè)判斷是職業(yè)標(biāo)準(zhǔn)的內(nèi)在要求，二者的關(guān)系可概括如下：
(1)職業(yè)標(biāo)準(zhǔn)是職業(yè)界作為一個集體作出的判斷。職業(yè)標(biāo)準(zhǔn)來源于注冊會計師的實(shí)務(wù)，是職業(yè)界對實(shí)務(wù)中經(jīng)常遇到的可規(guī)范化問題作出的總結(jié)，是實(shí)務(wù)中高質(zhì)量職業(yè)判斷的結(jié)晶。從這個意義上說，職業(yè)標(biāo)準(zhǔn)是用注冊會計師行業(yè)集體的職業(yè)判斷為注冊會計師個人的職業(yè)判斷作出指引。
(2)職業(yè)標(biāo)準(zhǔn)作用的發(fā)揮離不開注冊會計師的職業(yè)判斷。隨著職業(yè)標(biāo)準(zhǔn)在各國家或地區(qū)的廣泛制定和實(shí)施，對注冊會計師職業(yè)判斷的需求并沒有減少的跡象，反而有所增加，“職業(yè)判斷”一詞在職業(yè)標(biāo)準(zhǔn)中出現(xiàn)的頻率越來越高。職業(yè)判斷是職業(yè)標(biāo)準(zhǔn)有效實(shí)施的關(guān)鍵，如果沒有職業(yè)判斷，職業(yè)標(biāo)準(zhǔn)的執(zhí)行就是一種盲目、機(jī)械的執(zhí)行;如果沒有恰當(dāng)運(yùn)用職業(yè)判斷，則由判斷形成的決策就可能具有誤導(dǎo)性。要實(shí)現(xiàn)職業(yè)標(biāo)準(zhǔn)的制定目標(biāo)，充分發(fā)揮職業(yè)標(biāo)準(zhǔn)的作用，就需要合理和有效地運(yùn)用職業(yè)判斷。
(3)職業(yè)標(biāo)準(zhǔn)為職業(yè)判斷提供了制度邊界。職業(yè)判斷必須是在法律法規(guī)和職業(yè)標(biāo)準(zhǔn)所組成的框架內(nèi)進(jìn)行的。職業(yè)標(biāo)準(zhǔn)通過嚴(yán)格的應(yīng)循程序制定，是成文的職業(yè)智慧，通常代表了一種解決判斷問題的普遍有效的方法。職業(yè)判斷在遵循職業(yè)標(biāo)準(zhǔn)的前提下進(jìn)行，通�？梢越档吐殬I(yè)判斷的風(fēng)險，如果沒有職業(yè)標(biāo)準(zhǔn)的約束，所作的判斷就容易帶有隨意性。
10.注冊會計師應(yīng)當(dāng)具有職業(yè)判斷能力。職業(yè)判斷能力是注冊會計師專業(yè)勝任能力的核心。從本質(zhì)上講，注冊會計師執(zhí)業(yè)所遇到的各種事項，包括會計、審計和職業(yè)道德事項，都需要注冊會計師作出一系列的職業(yè)判斷。
三、注冊會計師職業(yè)判斷的主要領(lǐng)域
11.職業(yè)判斷涉及注冊會計師執(zhí)業(yè)的各個環(huán)節(jié)。一方面，職業(yè)判斷貫穿于注冊會計師執(zhí)業(yè)的始終，從決定是否接受業(yè)務(wù)委托，到出具業(yè)務(wù)報告，注冊會計師都需要作出職業(yè)判斷;另一方面，職業(yè)判斷涉及注冊會計師執(zhí)業(yè)中的各類事項，包括與具體會計事項相關(guān)的職業(yè)判斷、與審計過程相關(guān)的職業(yè)判斷，以及與遵守職業(yè)道德要求相關(guān)的職業(yè)判斷。
12.由于實(shí)體的經(jīng)營活動錯綜復(fù)雜，注冊會計師在執(zhí)業(yè)中可能遇到的職業(yè)判斷事項或行為多種多樣，本指南不可能列舉注冊會計師在實(shí)務(wù)中可能遇到的所有職業(yè)判斷事項或行為，僅就一些典型事項舉例說明。
13.與具體會計事項相關(guān)的職業(yè)判斷是一種再判斷。財務(wù)報告編制者在編制財務(wù)信息時，需要根據(jù)適用的財務(wù)報告編制基礎(chǔ)，對實(shí)體的會計事項作出其自身的職業(yè)判斷，而注冊會計師則需要根據(jù)審計準(zhǔn)則和財務(wù)報告編制基礎(chǔ)的規(guī)定，對財務(wù)報告編制者的職業(yè)判斷作出再判斷。與具體會計事項相關(guān)的職業(yè)判斷的典型事項包括(但不限于)：
(1)與資產(chǎn)減值相關(guān)的職業(yè)判斷。例如，資產(chǎn)是否發(fā)生減值，資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計提金額，資產(chǎn)減值準(zhǔn)備能否轉(zhuǎn)回，是否需要作出披露以及披露的內(nèi)容等。
(2)與收入確認(rèn)相關(guān)的職業(yè)判斷。例如，根據(jù)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的實(shí)質(zhì)判斷某項業(yè)務(wù)是否符合收入確認(rèn)條件，收入確認(rèn)的時點(diǎn)和金額等。
(3)與公允價值計量相關(guān)的職業(yè)判斷。例如，投資性房地產(chǎn)公允價值的確定、金融資產(chǎn)公允價值的確定等。
(4)與關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易的會計處理和披露相關(guān)的職業(yè)判斷。例如，關(guān)聯(lián)方交易的價格是否公允，關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易的披露是否充分等。
(5)與或有事項相關(guān)的職業(yè)判斷。例如，對或有事項發(fā)生可能性的估計、對或有負(fù)債的確認(rèn)和計量等。
(6)與期后事項相關(guān)的職業(yè)判斷。例如，調(diào)整事項與非調(diào)整事項的區(qū)分等。
(7)與合并報表相關(guān)的職業(yè)判斷。例如，合并范圍的確定等。
(8)其他與會計政策和會計估計相關(guān)的職業(yè)判斷。例如，固定資產(chǎn)折舊年限的確定、發(fā)出存貨核算方法的選擇等。
14.注冊會計師為滿足審計準(zhǔn)則的要求和收集審計證據(jù)的需要，在確定所需實(shí)施的審計程序的性質(zhì)、時間安排和范圍時，需要運(yùn)用職業(yè)判斷。與審計過程相關(guān)的職業(yè)判斷的典型事項包括(但不限于)：
(1)確定重要性，識別和評估重大錯報風(fēng)險。
(2)在實(shí)施實(shí)質(zhì)性分析程序時確定預(yù)期值，并確定已記錄金額與預(yù)期值之間的可接受差異額。
(3)評價內(nèi)部控制的有效性。
(4)評價審計過程中識別出的錯報。
(5)對被審計單位持續(xù)經(jīng)營能力的評估。
(6)為實(shí)現(xiàn)審計準(zhǔn)則規(guī)定的目標(biāo)和注冊會計師的總體目標(biāo)，評價是否已獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)以及是否還需執(zhí)行更多的工作。
(7)根據(jù)已獲取的審計證據(jù)得出結(jié)論，選擇恰當(dāng)?shù)膶徲嬕庖婎愋汀?/p>
(8)確定是否利用以及在多大程度上利用內(nèi)部審計人員或?qū)＜业墓ぷ鳌?/p>
15.《中國注冊會計師職業(yè)道德守則》要求注冊會計師遵循職業(yè)道德基本原則，并運(yùn)用職業(yè)道德概念框架識別、評估和應(yīng)對對職業(yè)道德基本原則的不利影響。注冊會計師在運(yùn)用職業(yè)道德概念框架時，需要運(yùn)用職業(yè)判斷，以評價不利影響的嚴(yán)重程度并決定采取的防范措施。在具體業(yè)務(wù)中，與遵守職業(yè)道德要求相關(guān)的職業(yè)判斷的典型事項包括(但不限于)：
(1)與網(wǎng)絡(luò)或網(wǎng)絡(luò)事務(wù)所相關(guān)的職業(yè)判斷。例如，對某個聯(lián)合體是否構(gòu)成網(wǎng)絡(luò)的判斷等。
(2)與公眾利益實(shí)體相關(guān)的職業(yè)判斷。例如，對某一實(shí)體是否屬于公眾利益實(shí)體的判斷等。
(3)與經(jīng)濟(jì)利益相關(guān)的職業(yè)判斷。例如，某項經(jīng)濟(jì)利益是直接經(jīng)濟(jì)利益還是間接經(jīng)濟(jì)利益，因經(jīng)濟(jì)利益產(chǎn)生的不利影響的嚴(yán)重程度等。
(4)與密切關(guān)系相關(guān)的職業(yè)判斷。例如，密切關(guān)系的性質(zhì)，可能對獨(dú)立性影響的嚴(yán)重程度等。
(5)與非鑒證服務(wù)相關(guān)的職業(yè)判斷。例如，某項非鑒證服務(wù)是否涉及承擔(dān)管理層職責(zé)、某項非鑒證服務(wù)是否影響鑒證業(yè)務(wù)的獨(dú)立性等。
四、注冊會計師如何作出職業(yè)判斷
(一)注冊會計師職業(yè)判斷的基本要求
16.注冊會計師職業(yè)判斷需要在相關(guān)法律法規(guī)、職業(yè)標(biāo)準(zhǔn)的框架下作出，并以具體事實(shí)和情況為依據(jù)。如果有關(guān)職業(yè)判斷的決策不被該業(yè)務(wù)的具體事實(shí)和情況所支持或者缺乏充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)，職業(yè)判斷并不能作為不恰當(dāng)決策的理由。
(二)注冊會計師職業(yè)判斷的決策過程
17.注冊會計師職業(yè)判斷的決策過程通常可劃分為下列五個步驟：
(1)確定職業(yè)判斷的問題和目標(biāo);
(2)收集和評價相關(guān)信息;
(3)識別可能采取的解決方案;
(4)評價可供選擇的方案;
(5)得出職業(yè)判斷結(jié)論并作出書面記錄。
18.確定問題和目標(biāo)是職業(yè)判斷的起點(diǎn)。當(dāng)注冊會計師進(jìn)行一項職業(yè)判斷時，首先需要明確對什么作出判斷，以及判斷要達(dá)到什么目標(biāo)。職業(yè)判斷的問題既可能是注冊會計師的審計事項或行為，也可能是不同的財務(wù)報表項目或認(rèn)定。確定問題和目標(biāo)至關(guān)重要，構(gòu)成整個職業(yè)判斷的基礎(chǔ)。有時問題和目標(biāo)并不明顯，因此，確定問題和目標(biāo)不是一項簡單的任務(wù)，注冊會計師在這方面的能力很大程度上取決于其個體特征，尤其是經(jīng)驗(yàn)和專業(yè)技能，經(jīng)驗(yàn)不足的注冊會計師可能無法準(zhǔn)確發(fā)現(xiàn)某一關(guān)鍵問題。
19.收集和評價相關(guān)信息是職業(yè)判斷的基礎(chǔ)。在確定問題和目標(biāo)的階段，注冊會計師可能已經(jīng)完成了一部分信息的收集工作。一般來說，需要收集的信息至少包括事實(shí)依據(jù)、行業(yè)及被審計單位的情況等。例如，注冊會計師需要了解可能影響客觀性和獨(dú)立性的因素，識別財務(wù)報表使用者和其他利益相關(guān)者，還可能需要考慮相關(guān)準(zhǔn)則在以往類似情況下或在其他被審計單位是如何適用的。在收集和評價相關(guān)信息時，與被審計單位進(jìn)行溝通將有助于注冊會計師確定關(guān)鍵問題及可能存在的偏見。
20.就某一具體職業(yè)判斷問題而言，解決方案可能不是唯一的。為了作出決策，注冊會計師需要識別盡可能多的解決方案，以便對每一種方案進(jìn)行評價，找出優(yōu)點(diǎn)和不足。
21.注冊會計師在評價可能的方案時，主要工作是把所要判斷的對象與確定的判斷標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行比較，確定其與標(biāo)準(zhǔn)的符合程度。此外，注冊會計師還要考慮方案的可操作性。
22.在對各種可能方案作出評價的基礎(chǔ)上，注冊會計師需要作出肯定或否定形式的判斷或選擇性判斷。例如，對于合規(guī)性，注冊會計師需要作出合規(guī)還是不合規(guī)的判斷;對于審計意見，注冊會計師需要作出發(fā)表無保留意見、保留意見、否定意見或無法表示意見的判斷。
23.注冊會計師需要在整個審計過程中運(yùn)用職業(yè)判斷，并就職業(yè)判斷作出適當(dāng)記錄。注冊會計師編制的審計工作底稿，應(yīng)當(dāng)使未曾接觸該項審計工作的有經(jīng)驗(yàn)的專業(yè)人士清楚了解在對重大事項得出結(jié)論時作出的重大職業(yè)判斷。注冊會計師對職業(yè)判斷的記錄，需要遵守《中國注冊會計師審計準(zhǔn)則第1131號——審計工作底稿》及其應(yīng)用指南的相關(guān)規(guī)定。
24.上述決策過程的各步驟并不是嚴(yán)格的依次繼起關(guān)系，有時注冊會計師可能需要回到前面的步驟。例如，在識別或評價可供選擇的方案時，注冊會計師可能發(fā)現(xiàn)收集到的相關(guān)信息不足，因而需要回到收集和評價相關(guān)信息的步驟。
25.在某些情況下，注冊會計師可能根據(jù)實(shí)際情況簡化執(zhí)行某些步驟。例如，會計師事務(wù)所內(nèi)部的技術(shù)手冊已經(jīng)就某一職業(yè)判斷問題作出明確指引，并且這些指引能夠?yàn)樵搯栴}提供較為合理的解決方案，注冊會計師可能不需要識別并評價更多可能的解決方案。再如，在對某些會計事項進(jìn)行再判斷時，注冊會計師通常只需要確定財務(wù)報告編制者作出職業(yè)判斷時所選擇的方案是否符合相關(guān)財務(wù)報告編制基礎(chǔ)的要求，而不需要列出各種可選擇的方案并進(jìn)行評價。
26.職業(yè)判斷的決策過程適用于任何職業(yè)判斷事項和行為，下面以審計過程中確定財務(wù)報表整體的重要性為例，演示注冊會計師職業(yè)判斷的決策過程：
(1)確定職業(yè)判斷的問題和目標(biāo)。確定財務(wù)報表整體的重要性是制定總體審計策略時的常規(guī)程序，注冊會計師通常需要首先選定一個基準(zhǔn)，再乘以某一百分比作為財務(wù)報表整體的重要性。因此，職業(yè)判斷的關(guān)鍵問題是選擇適當(dāng)?shù)幕鶞?zhǔn)和百分比，而職業(yè)判斷的目標(biāo)是確定財務(wù)報表整體的重要性。
(2)收集和評價相關(guān)信息。在選擇適當(dāng)?shù)幕鶞?zhǔn)和百分比時，注冊會計師需要站在財務(wù)報表使用者的角度考慮問題，可能需要收集和評價的相關(guān)信息舉例如下：
�、儇攧�(wù)報表要素(如資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收入和費(fèi)用);
�、谑欠翊嬖谪攧�(wù)報表使用者特別關(guān)注的項目(如為了評價財務(wù)業(yè)績，使用者可能更關(guān)注利潤、收入或凈資產(chǎn));
�、郾粚徲媶挝坏男再|(zhì)、所處的生命周期階段以及所處行業(yè)和經(jīng)濟(jì)環(huán)境;
�、鼙粚徲媶挝坏乃袡�(quán)結(jié)構(gòu)和融資方式(例如，如果被審計單位僅通過權(quán)益而非債務(wù)進(jìn)行融資，財務(wù)報表使用者可能更關(guān)注被審計單位的收益，而非資產(chǎn)及資產(chǎn)的索償權(quán));
⑤基準(zhǔn)的相對波動性。
(3)識別可能采取的解決方案�；鶞�(zhǔn)和百分比只要符合具體情況并在大多數(shù)人接受的區(qū)間之內(nèi)，都可能是適當(dāng)?shù)�。例如，注冊會計師可能選擇以經(jīng)常性業(yè)務(wù)稅前利潤、總資產(chǎn)或收入的一定比例作為財務(wù)報表整體的重要性。如果可選方案之一是用經(jīng)常性業(yè)務(wù)稅前利潤的5%確定財務(wù)報表整體的重要性，支持該方案的理由可能是被審計單位是以營利為目的的上市公司，而5%在大多數(shù)人接受的區(qū)間之內(nèi);反對該方案的理由可能是被審計單位處于盈虧臨界點(diǎn)或微利狀態(tài)。
(4)評價可供選擇的方案。在這一步驟，注冊會計師需要結(jié)合前一步驟得出的可供選擇方案以及各方案的優(yōu)點(diǎn)和不足來權(quán)衡各方案的利弊，在權(quán)衡時，注冊會計師可能需要考慮在收集和評價信息階段收集到的相關(guān)信息，在必要時，注冊會計師可能需要進(jìn)行咨詢。
(5)得出職業(yè)判斷結(jié)論并作出書面記錄。在權(quán)衡各方案的利弊之后，注冊會計師得出結(jié)論，確定方案，并與審計項目組其他成員進(jìn)行溝通，在審計項目組內(nèi)達(dá)成一致意見。最后，注冊會計師需要就職業(yè)判斷作出書面記錄。
五、注冊會計師職業(yè)判斷的質(zhì)量
(一)衡量職業(yè)判斷質(zhì)量的標(biāo)準(zhǔn)
27.衡量職業(yè)判斷質(zhì)量的標(biāo)準(zhǔn)通常包括下列方面：
(1)準(zhǔn)確性和意見一致性;
(2)決策一貫性和穩(wěn)定性;
(3)可辯護(hù)性和書面記錄。
28.準(zhǔn)確性是指職業(yè)判斷的結(jié)論與特定標(biāo)準(zhǔn)或客觀事實(shí)的相符程度。意見一致性是指不同職業(yè)判斷主體針對同一職業(yè)判斷問題所作判斷彼此認(rèn)同的程度。在很多情況下，可用于衡量判斷質(zhì)量的特定標(biāo)準(zhǔn)或客觀事實(shí)并不存在，此時，職業(yè)判斷的質(zhì)量可以通過意見一致性來衡量。需要注意的是，對某一職業(yè)判斷問題，會計師事務(wù)所內(nèi)部的技術(shù)手冊一般代表了該事務(wù)所意見的一致性;業(yè)界對某一問題的主流看法，一般體現(xiàn)了行業(yè)大多數(shù)意見的一致性。不同注冊會計師或會計師事務(wù)所對同一職業(yè)判斷問題，可能達(dá)成高度共識，也可能存在差異甚至分歧。當(dāng)存在差異和分歧時，對于職業(yè)判斷質(zhì)量的衡量，可能還需要結(jié)合其他因素予以考慮，例如，該判斷是否為業(yè)界的主流意見;或者作出判斷的主體是否在該判斷領(lǐng)域具有足夠的經(jīng)驗(yàn)、專業(yè)權(quán)威等等。
29.決策一貫性用于衡量同一注冊會計師針對同一項目的不同判斷問題作出的判斷之間的關(guān)系。例如，在審計工作中，注冊會計師對重大錯報風(fēng)險的評估結(jié)果與對所需收集審計證據(jù)數(shù)量和質(zhì)量的判斷需要具有內(nèi)在的一貫性。穩(wěn)定性用于衡量注冊會計師針對相同的職業(yè)判斷問題在不同時點(diǎn)所作出的判斷之間的關(guān)系。例如，在審計工作中，同一注冊會計師在不同時點(diǎn)，基于相同或相似的情況得出的職業(yè)判斷結(jié)論相同或相似，則該職業(yè)判斷具有較高的穩(wěn)定性。
30.可辯護(hù)性是指注冊會計師能夠證明自己的工作�？赊q護(hù)性可以從三個方面進(jìn)行衡量：理由的充分性、思維的邏輯性和程序的合規(guī)性。書面記錄是記錄職業(yè)判斷中觀察、思維和決策的主要手段，對職業(yè)判斷進(jìn)行詳細(xì)的書面記錄可提高判斷決策的可辯護(hù)性。例如，在審計工作中，對下列事項進(jìn)行書面記錄，有利于提高職業(yè)判斷的可辯護(hù)性：
(1)對職業(yè)判斷問題和目標(biāo)的描述;
(2)解決職業(yè)判斷相關(guān)問題的思路;
(3)收集到的相關(guān)信息(包括咨詢專家的意見);
(4)得出的結(jié)論以及得出結(jié)論的理由;
(5)就決策結(jié)論與被審計單位進(jìn)行溝通的方式和時間。
(二)職業(yè)判斷質(zhì)量的影響因素
31.注冊會計師是職業(yè)判斷的主體，其個體特征對職業(yè)判斷質(zhì)量是十分重要的影響因素。通常來說，注冊會計師的下列特征可能對職業(yè)判斷質(zhì)量產(chǎn)生積極影響：
(1)知識、經(jīng)驗(yàn)和專業(yè)技能;
(2)獨(dú)立、客觀和公正;
(3)職業(yè)懷疑。
32.知識、經(jīng)驗(yàn)和專業(yè)技能與注冊會計師的勝任能力有關(guān)，通常很難定義和區(qū)分。一般來說，知識和經(jīng)驗(yàn)來源于注冊會計師的教育、培訓(xùn)和執(zhí)業(yè)實(shí)踐，知識和經(jīng)驗(yàn)較豐富的注冊會計師，其職業(yè)判斷質(zhì)量通常高于知識和經(jīng)驗(yàn)較貧乏的注冊會計師。然而，對于具備一定的知識和經(jīng)驗(yàn)，但缺乏必要專業(yè)技能的注冊會計師來說，在作出某些需要專業(yè)知識和技能(如金融工具的公允價值)的職業(yè)判斷時，其職業(yè)判斷質(zhì)量難以保證。專業(yè)技能是一個綜合性的概念，其決定性因素包括注冊會計師對相關(guān)專業(yè)知識的掌握以及解決實(shí)際問題的能力，例如數(shù)據(jù)分析能力、邏輯推理能力、溝通協(xié)調(diào)能力等，這些能力在很大程度上是從解決問題的過程中培養(yǎng)出來的。
33.具備良好的專業(yè)技能意味著注冊會計師能夠：
(1)自覺或不自覺地、迅速地、清晰地以及果斷地運(yùn)用過去的經(jīng)驗(yàn)作出決策;
(2)堅信自己具備良好的決策能力，能夠鎮(zhèn)定和自信地作出決策;
(3)能夠在壓力下作出決策，甚至在面臨較大壓力時，仍然能夠有效解決問題;
(4)能夠使別人信服自己的專業(yè)知識，并能有效地將自身的決策能力傳授給他人;
(5)能夠找到新穎獨(dú)特的方法解決難題;
(6)必要時，能夠找到新的方法解決既定問題;
(7)在解決問題時，表現(xiàn)出高度的探索求真精神。
34.注冊會計師可以通過培訓(xùn)和學(xué)習(xí)獲取所需的知識和經(jīng)驗(yàn)。然而，僅僅掌握這些知識和經(jīng)驗(yàn)并不能保證注冊會計師具備符合要求的專業(yè)技能。經(jīng)驗(yàn)豐富的注冊會計師還需要注意如何靈活地運(yùn)用其所掌握的知識和經(jīng)驗(yàn)去解決特定的問題。注冊會計師可以通過對實(shí)際案例的研究獲得相關(guān)專業(yè)技能。
35.獨(dú)立、客觀和公正與注冊會計師的職業(yè)道德有關(guān)。注冊會計師在作出職業(yè)判斷時，需要從獨(dú)立的角度出發(fā)，不受外界和自身利益左右，不故意曲解事實(shí)，不以成見、偏見或個人的好惡影響對待問題的客觀性，而應(yīng)通過客觀的觀察與思考以及公正的判斷對問題作出評價和決定。
36.注冊會計師在獨(dú)立、客觀和公正地作出高標(biāo)準(zhǔn)的職業(yè)判斷方面負(fù)有不可推卸的責(zé)任。因此，所有會計師事務(wù)所都需要制定必要的政策和程序，以便從實(shí)質(zhì)和形式兩方面確保執(zhí)業(yè)的獨(dú)立、客觀和公正。這些政策和程序構(gòu)成會計師事務(wù)所內(nèi)部質(zhì)量控制制度的重要組成部分。
37.職業(yè)懷疑與注冊會計師的思維模式有關(guān)。注冊會計師需要采取質(zhì)疑的思維方式，對可能表明由于錯誤或舞弊導(dǎo)致錯報的跡象保持警覺，以及對審計證據(jù)進(jìn)行審慎評價。職業(yè)懷疑固有地存在于注冊會計師的職業(yè)判斷中。當(dāng)注冊會計師面對一項審計任務(wù)，或取得一項審計證據(jù)時，不能無理由相信被審計單位的陳述或提供的證據(jù)是可信的。
38.把握職業(yè)懷疑的一個關(guān)鍵性詞語是“適當(dāng)”。注冊會計師既不能缺少懷疑，也不能過度懷疑，要把握好分寸。通常來說，注冊會計師需要對相互矛盾的審計證據(jù)、引起對作為審計證據(jù)的文件記錄和對詢問的答復(fù)的可靠性產(chǎn)生懷疑的信息、表明可能存在舞弊的情況等予以適當(dāng)關(guān)注，適當(dāng)加強(qiáng)職業(yè)懷疑。
39.注冊會計師需要認(rèn)識到個體的局限性。如果相關(guān)知識已經(jīng)超出了注冊會計師的認(rèn)知范圍，則需要考慮向其他人員咨詢。通過咨詢，注冊會計師能夠彌補(bǔ)其在知識或技術(shù)方面的不足，同時能夠增強(qiáng)其借助他人的技能完成具體任務(wù)的能力。在某些情況下，即使注冊會計師擁有相關(guān)的知識和能力，在對重大事項作出判斷時也可以考慮向其他人員咨詢，這種咨詢能夠使注冊會計師借助其他人員的專業(yè)知識和經(jīng)驗(yàn)，避免對職業(yè)判斷事項的誤解，以及得出更多可供選擇的方案。
40.利用群體決策通常有助于提高職業(yè)判斷的質(zhì)量。群體決策通常指與其他相關(guān)人員(可能是經(jīng)驗(yàn)豐富的注冊會計師，或是在某些領(lǐng)域內(nèi)有專長的專家)就職業(yè)判斷進(jìn)行討論，也包括研究相關(guān)文獻(xiàn)和其他資料，并集體得出結(jié)論。群體決策有多人參加，通常能夠產(chǎn)生較多可供選擇的方案，而且在達(dá)成群體的一致意見時，需要同時考慮多個不同的觀點(diǎn)，具有一定的錯誤校正機(jī)制，因此，通常被認(rèn)為具有較高的可辯護(hù)性，其質(zhì)量高于個人決策的質(zhì)量。
六、提高注冊會計師職業(yè)判斷質(zhì)量的相關(guān)建議
(一)對會計師事務(wù)所的建議
41.注冊會計師的職業(yè)判斷質(zhì)量，與會計師事務(wù)所的業(yè)務(wù)質(zhì)量和經(jīng)營風(fēng)險密切相關(guān)。會計師事務(wù)所遵循《質(zhì)量控制準(zhǔn)則第5101號——會計師事務(wù)所對執(zhí)行財務(wù)報表審計和審閱、其他鑒證和相關(guān)服務(wù)業(yè)務(wù)實(shí)施的質(zhì)量控制》的規(guī)定，建立并保持質(zhì)量控制制度，有助于保證或提高本會計師事務(wù)所注冊會計師的職業(yè)判斷質(zhì)量。
42.下列措施可能有助于會計師事務(wù)所提高職業(yè)判斷質(zhì)量：
(1)建立完善的組織架構(gòu)，加大事務(wù)所企業(yè)文化和風(fēng)險意識的宣傳貫徹力度，整體提高注冊會計師的專業(yè)能力和風(fēng)險意識。
(2)建立和完善培訓(xùn)制度，提高注冊會計師的專業(yè)素質(zhì)，并將職業(yè)判斷作為培訓(xùn)的重點(diǎn)項目，提高注冊會計師的職業(yè)判斷意識和能力。
(3)建立并及時更新知識庫和案例庫，以專家的職業(yè)判斷和以往的職業(yè)判斷來豐富注冊會計師的知識和經(jīng)驗(yàn)。
(4)創(chuàng)造良好的組織文化，鼓勵項目組成員之間的討論，充分發(fā)揮群體決策的優(yōu)勢。
(5)建立和完善咨詢機(jī)制，合理保證注冊會計師能夠就職業(yè)判斷中的疑難問題或爭議事項獲取咨詢建議。
(6)制定相關(guān)政策和程序，處理和解決注冊會計師之間可能發(fā)生的意見分歧。
(7)制定相關(guān)政策和程序，要求對特定業(yè)務(wù)實(shí)施項目質(zhì)量控制復(fù)核，以客觀評價項目組作出的重大判斷以及在編制報告時得出的結(jié)論。
(8)由經(jīng)驗(yàn)較豐富的人員復(fù)核經(jīng)驗(yàn)較少的人員的工作。
(9)建立和完善有關(guān)獨(dú)立性的政策和程序，合理保證注冊會計師執(zhí)業(yè)的獨(dú)立、客觀和公正。
(10)制定相關(guān)政策和程序，督促注冊會計師就相關(guān)職業(yè)判斷情況作出及時完整的書面記錄。
(二)對注冊會計師的建議
43.職業(yè)判斷存在風(fēng)險，通常受時間壓力、知識和經(jīng)驗(yàn)不足以及所獲取信息有限等因素的影響。由于職業(yè)判斷的風(fēng)險性，注冊會計師難以保證職業(yè)判斷完美無缺，可能會發(fā)生判斷偏差，從而影響職業(yè)判斷的質(zhì)量。注冊會計師通常需要采取防范措施，以降低發(fā)生判斷偏差的可能性。
44.下列措施可能有助于注冊會計師提高其個人職業(yè)判斷的質(zhì)量：
(1)積極參加相關(guān)培訓(xùn)，包括與職業(yè)判斷相關(guān)的培訓(xùn)，增強(qiáng)自身的職業(yè)判斷意識、信心和能力。
(2)參與、觀察同一審計項目組中職業(yè)判斷水平較高的注冊會計師的工作，或閱讀他們的工作記錄，了解其作出職業(yè)判斷的過程和技巧。
(3)就職業(yè)判斷中的疑難問題向經(jīng)驗(yàn)較豐富的注冊會計師咨詢，并在必要時進(jìn)行集體決策。
(4)在作出職業(yè)判斷前更充分地收集和評價相關(guān)信息。
(5)在相關(guān)法律法規(guī)、職業(yè)標(biāo)準(zhǔn)的框架下作出職業(yè)判斷，并以客觀事實(shí)為依據(jù)。
(6)在作出職業(yè)判斷前實(shí)施適當(dāng)?shù)膽?yīng)循程序，評估并質(zhì)疑財務(wù)報告編制者的職業(yè)判斷。
(7)嚴(yán)格遵守職業(yè)道德要求，始終保持獨(dú)立、客觀和公正。
(8)保持適當(dāng)?shù)穆殬I(yè)懷疑，對引起疑慮的情形保持警覺，并審慎評價相關(guān)證據(jù)。
(9)對執(zhí)業(yè)過程中遇到的重要事項、得出的結(jié)論以及在得出結(jié)論過程中的重要職業(yè)判斷進(jìn)行記錄，包括對財務(wù)報告編制者的判斷所作的評估和質(zhì)疑。
(三)對監(jiān)管部門的建議
45.監(jiān)管部門在實(shí)施監(jiān)管的過程中，可能需要對財務(wù)報告編制者或注冊會計師的職業(yè)判斷作出再判斷，以評估財務(wù)報告編制者或注冊會計師的職業(yè)判斷是否恰當(dāng)。下列建議可能有助于監(jiān)管部門作出判斷：
(1)依據(jù)財務(wù)報告編制者或注冊會計師在作出職業(yè)判斷的時點(diǎn)可獲取的信息來對判斷進(jìn)行評估，而不是以實(shí)施監(jiān)管時可獲取的信息為依據(jù)。
(2)充分了解職業(yè)標(biāo)準(zhǔn)與職業(yè)判斷的關(guān)系，尤其是原則導(dǎo)向的職業(yè)標(biāo)準(zhǔn)中允許作出職業(yè)判斷的界限，尊重財務(wù)報告編制者和注冊會計師的職業(yè)判斷。
(3)評估相關(guān)職業(yè)判斷是否已按照相關(guān)法律法規(guī)或職業(yè)標(biāo)準(zhǔn)的要求在財務(wù)報告或其他文件中予以充分披露。
(4)評估相關(guān)職業(yè)判斷是否已按照相關(guān)規(guī)定得到恰當(dāng)記錄。
(四)對準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)的建議
46.如前文所述，職業(yè)標(biāo)準(zhǔn)與職業(yè)判斷之間的關(guān)系非常密切，因此，準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)的角色對于職業(yè)判斷也是非常重要的。下列建議可能有助于準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)適當(dāng)行使其職責(zé)：
(1)職業(yè)標(biāo)準(zhǔn)的制定以原則導(dǎo)向?yàn)榛A(chǔ)，為財務(wù)報告編制者和注冊會計師提供適當(dāng)?shù)穆殬I(yè)判斷空間，并將職業(yè)判斷的要求寫入職業(yè)標(biāo)準(zhǔn)。
(2)原則導(dǎo)向的職業(yè)標(biāo)準(zhǔn)需要有一個清晰的結(jié)構(gòu)層次，包括全局性的概念、反映這些概念的原則以及使標(biāo)準(zhǔn)具備可操作性的指南。
(3)職業(yè)標(biāo)準(zhǔn)的指南需要具有一定程度的靈活性，著重于重要問題，而將具體細(xì)節(jié)交由財務(wù)報告編制者和注冊會計師作出判斷。
(4)制定職業(yè)判斷指南，指導(dǎo)財務(wù)報告編制者和注冊會計師如何作出職業(yè)判斷，提高職業(yè)判斷能力。
(5)指導(dǎo)財務(wù)報告編制者和注冊會計師對重要的職業(yè)判斷事項或行為作出記錄并在必要時予以披露。
判斷指南2：
1、專業(yè)難度并不高
為什么這么說呢？一方面是從絕對難度上說，首先稅法和經(jīng)濟(jì)法是比較簡單的科目，剩余的四科是相對比較復(fù)雜的科目，這個是公認(rèn)的。不過并不是高不可攀，很多人問學(xué)習(xí)財管是不是需要高數(shù)的基礎(chǔ)？其實(shí)大可不必，只要有初中水平就足夠了。財管中很多公式的模型推導(dǎo)都很復(fù)雜，很多人把財管當(dāng)成高數(shù)來學(xué)習(xí)，恨不得每個公式的來龍去脈都搞清楚。其實(shí)也沒有必要，公式不用管它是怎么來的，我們只需要知道是怎么用的就可以。那么怎么去記憶公式？首先是從整體上理解，每個公式的整體都是表明了一個意思的，比如說資本資產(chǎn)定價模型，基礎(chǔ)就是無風(fēng)險利率，然后加上風(fēng)險溢價，至于各個部分怎么計算，再深入公式的細(xì)節(jié)看，你會發(fā)現(xiàn)公式已經(jīng)簡化到很容易理解的地步，我們需要做的就是分層次理解和掌握，像庖丁解牛一樣，從細(xì)節(jié)入手。
其次注會如果注意科目的循序漸進(jìn)和時間分配，那么難度并不大。比方說要學(xué)習(xí)好財管，就需要有會計和稅法的基礎(chǔ)，而要學(xué)習(xí)好會計又需要稅法的鋪墊，因此合理的學(xué)習(xí)順序是先了解稅法的基本內(nèi)容和處理原則，然后才能學(xué)習(xí)好會計，進(jìn)而學(xué)習(xí)好財管。對于審計來說，首先要有會計基礎(chǔ)，然后要有內(nèi)部控制的相關(guān)知識，那么建議看看公司戰(zhàn)略與風(fēng)險管理這本書。而從報考的整體計劃上看，第一個梯隊適合第一年報考，審計梯隊適合第二年報考，會計和審計一起報考的思路有一定參考性，但是并不是唯一的，注意難度上兩年要分配好，另外知識層次上做好準(zhǔn)備。因此循序漸進(jìn)和水到渠成能夠最大程度降低注會專業(yè)學(xué)習(xí)的難度。
2、學(xué)習(xí)方法很重要
工欲善其事必先利其器，可見方法和工具很重要。網(wǎng)校給大家提供了很多的班次和老師，每個老師都會有自己的教學(xué)思路和特點(diǎn)，怎么去把握這些老師呢？需要自己慢慢去品味。比如徐經(jīng)長老師很強(qiáng)調(diào)一個理念就是從資產(chǎn)的性質(zhì)、企業(yè)持有意圖等方面去理解，可以說這個已經(jīng)抓住了注會學(xué)習(xí)的重點(diǎn)和難點(diǎn)。簡單說說大家公認(rèn)的金融資產(chǎn)這個章節(jié)，為什么很多人混淆？就是因?yàn)闆]有做思考，沒有理解為什么存在差異，以及如何理解這些差異。其實(shí)很簡單，第一步從名字上就可以看出這些資產(chǎn)的特點(diǎn)，交易性金融資產(chǎn)注重的是交易，那么也就是隨時都可能賣掉，那么你關(guān)注的是什么？是給你帶來多少錢，所以是當(dāng)期損益是處理特點(diǎn)。可供出售金融資產(chǎn)顧名思義就是可以出售也可以不出售，所以持有意圖不明確，那么謹(jǐn)慎起見不能淪為你操縱利潤的工具，所以處理上突出的是資本化和所有者權(quán)益的影響，因此你可以看到公允價值計量和實(shí)際利率攤銷法兩種核算方法的并存，為什么？因?yàn)橘Y產(chǎn)的性質(zhì)不同以及企業(yè)的持有意圖不同。
還有一個重要的學(xué)習(xí)方法就是勤于總結(jié)和思考。學(xué)而不思則罔，這個“罔”就是糊涂不明白的意思，只知道有課程就聽，以為很有成就感，其實(shí)在腦海里的都是散碎的東西，反而更加沒有章法。其實(shí)會計中計量方法就那么幾種，最新的是公允價值計量法，那么公允價值計量法有什么特點(diǎn)，為什么針對不同的資產(chǎn)會有差異？和資產(chǎn)的性質(zhì)有什么關(guān)系呢？和企業(yè)的持有意圖又有什么關(guān)系？同樣是資產(chǎn)轉(zhuǎn)換，為什么方向不同處理也不同？千萬不要說這個是規(guī)定，要知道規(guī)定也是有道理的，道理在哪里？如果理解不到，那么就等于沒有學(xué)明白，沒有學(xué)明白怎么去應(yīng)對更多的知識呢？以不變應(yīng)萬變怎么才能發(fā)揮出來呢？為了我們的學(xué)習(xí)不再是疲于奔命的應(yīng)對這樣那樣的資產(chǎn)，還不如搞定最本質(zhì)的計量方法的問題，其實(shí)質(zhì)在哪里？其實(shí)就在于資產(chǎn)性質(zhì)和企業(yè)的持有意圖。所以說來說去都離不開這兩個原則�？梢哉f徐經(jīng)長老師真的是大師級別的人物，一開始就告訴大家兩個重要法寶，但是很少有人會注意到這樣的理解方法。只要能夠把握住，那么很多實(shí)務(wù)問題也就沒有問題了，每個人都說實(shí)務(wù)問題千差萬別，其實(shí)只要一定性就什么都解決了，而定性這個本事就是你從學(xué)習(xí)注會得到的。
3、職業(yè)規(guī)劃早知道
每個人都對自己的未來有一些規(guī)劃，但是不能孤注一擲。很多人把所有的希望寄托在注會這樣一個證書上，以為自己過了就會漲多少工資，換多好的工作，可能嗎？不是絕對不可能，但是不太可能。為什么？因?yàn)樽C書只是證明你有這樣的一個執(zhí)業(yè)準(zhǔn)入能力，但是你是否能夠真正拿得起來？你是否經(jīng)驗(yàn)豐富？給你個稅收籌劃項目能否搞定？給你個審計項目你能否實(shí)施起來？給你一票人能否領(lǐng)導(dǎo)的好？這個都是問題。注會證書說白了就是個行業(yè)敲門磚，你打開了這個行業(yè)的門，你會發(fā)現(xiàn)有很多人早就已經(jīng)在里面了，你和這些人相比有多少優(yōu)勢？工作經(jīng)驗(yàn)？證書？實(shí)務(wù)工作能力？
之前介紹過一款稅務(wù)會計師的證書，很多人還是從證書是否有效力上考慮，沒有將重點(diǎn)放在培訓(xùn)體系上面，其實(shí)和注會注稅等證書不同的是，職業(yè)類證書目的在于提高實(shí)務(wù)能力，所以在判斷一個證書是否具有價值上要看這個證書的培訓(xùn)體系是不是全面，每個點(diǎn)選擇的是不是深入，講解的老師是不是實(shí)務(wù)和理論兼?zhèn)�，考試體系和內(nèi)容是否專業(yè)。說這么多其實(shí)只有一個訊息：考證了還是應(yīng)該注重實(shí)務(wù)能力的提升。注會的培訓(xùn)教會了你一些判斷問題的能力，至于是否能夠解決問題還需要進(jìn)一步的培訓(xùn)和工作經(jīng)驗(yàn)的支持。所以對于證書帶給自己的價值有多大，還要看自己有多大的駕馭能力，自己平臺越高，證書的效應(yīng)也就越大。根本上還是自己能力的高低問題。
所以面對很多人詢問的是否應(yīng)該全職備考注會這個問題，個人覺得應(yīng)該有所慎重。如果你的目標(biāo)在于一次通過六門，那么可以全職備考。如果不是那么請珍惜自己的工作機(jī)會，因?yàn)閷?shí)務(wù)經(jīng)驗(yàn)是現(xiàn)在單位很看重的方面，有證書的人很多，實(shí)際上操作過真正拿得起來的不一定很多，所以要珍惜每個工作的機(jī)會，好好規(guī)劃自己未來的考試和工作計劃。沒有證書的時候我們不卑不亢，有證書的時候我們謙虛謹(jǐn)慎，相信大家的未來都是光明的，幸福的，快樂的。
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