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初級(jí)會(huì)計(jì)職稱初級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)重點(diǎn):交易性金融資產(chǎn)
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交易性金融資產(chǎn)
學(xué)習(xí)要求：
掌握交易性金融資產(chǎn)的核算
本節(jié)具體內(nèi)容：
一、交易性金融資產(chǎn)的概念
交易性金融資產(chǎn)主要是指企業(yè)為了近期內(nèi)出售而持有的金融資產(chǎn)，例如企業(yè)以賺取差價(jià)為目的從二級(jí)市場購入的股票、債券、基金等。
二、交易性金融資產(chǎn)核算所涉及的賬戶
為了核算交易性金融資產(chǎn)的取得、收取現(xiàn)金股利或利息、處置等業(yè)務(wù)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)設(shè)置“交易性金融資產(chǎn)”“公允價(jià)值變動(dòng)損益”“投資收益”等科目。
1、“交易性金融資產(chǎn)”――資產(chǎn)類科目
①本科目核算企業(yè)為交易目的所持有的債券投資、股票投資、基金投資等交易性金融資產(chǎn)的公允價(jià)值。 企業(yè)持有的直接指定為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)，也在本科目核算。
交易目的：是指取得該金融資產(chǎn)主要是為了近期內(nèi)出售，以賺取差價(jià)。
公允價(jià)值：按照在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換或者債務(wù)清償?shù)慕痤~計(jì)量。是會(huì)計(jì)計(jì)量的一種屬性。
本科目可按交易性金融資產(chǎn)的類別和品種，分別“成本”(核算取得時(shí)的公允價(jià)值)、“公允價(jià)值變動(dòng)”(核算期末公允價(jià)值變動(dòng))等進(jìn)行明細(xì)核算。
交易性金融資產(chǎn)
借 貸
�、俳灰仔越鹑谫Y產(chǎn)的取得成本 ①資產(chǎn)負(fù)債表日公允價(jià)值低于賬面余額
的差額
�、谫Y產(chǎn)負(fù)債表日公允價(jià)值高于賬面余額 ②出售交易性金融資產(chǎn)時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)的成本
的差額
�、鄢鍪劢灰仔越鹑谫Y產(chǎn)時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)的 ③出售交易性金融資產(chǎn)時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)的
公允價(jià)值變動(dòng)損失 公允價(jià)值變動(dòng)收益
余額：企業(yè)期末持有的交易性金融資產(chǎn)的公允價(jià)值
2、公允價(jià)值變動(dòng)損益――損益類科目
�、俦究颇亢怂闫髽I(yè)交易性金融資產(chǎn)等公允價(jià)值變動(dòng)而形成的應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益的利得或損失。
②貸方登記資產(chǎn)負(fù)債表日企業(yè)持有的交易性金融資產(chǎn)等的公允價(jià)值高于賬面余額的差額
�、劢璺降怯涃Y產(chǎn)負(fù)債表日企業(yè)持有的交易性金融資產(chǎn)等的公允價(jià)值低于賬面余額的差額
④期末，應(yīng)將本科目余額轉(zhuǎn)入“本年利潤”科目，結(jié)轉(zhuǎn)后本科目無余額。
3、投資收益――損益類科目
�、俦究颇亢怂闫髽I(yè)持有交易性金融資產(chǎn)等期間取得的投資收益以及處置交易性金融資產(chǎn)等實(shí)現(xiàn)的投資收益或投資損失
�、谫J方登記企業(yè)出售交易性金融資產(chǎn)等實(shí)現(xiàn)的投資收益。
�、劢璺降怯浧髽I(yè)出售交易性金融資產(chǎn)等發(fā)生的投資損失。
�、芷谀�，應(yīng)將本科目余額轉(zhuǎn)入“本年利潤”科目，結(jié)轉(zhuǎn)后本科目無余額。
三、交易性金融資產(chǎn)的核算
(一)企業(yè)取得交易性金融資產(chǎn)
借：交易性金融資產(chǎn)――成本 (按取得時(shí)的公允價(jià)值計(jì)量)
投資收益 ( 按發(fā)生的交易費(fèi)用)
應(yīng)收利息 或應(yīng)收股利(已到付息期但尚未領(lǐng)取的利息、已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利)
貸：銀行存款 (實(shí)際支付的款項(xiàng))
注意：
1.取得交易性金融資產(chǎn)所發(fā)生的相關(guān)交易費(fèi)用應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時(shí)計(jì)入投資收益。
交易費(fèi)用是指可直接歸屬于購買、發(fā)行或處置金融工具新增的外部費(fèi)用，包括支付給代理機(jī)構(gòu)、咨詢公司、券商等的手續(xù)費(fèi)和傭金及其他必要支出。
2. 取得交易性金融資產(chǎn)所支付價(jià)款中包含已宣告尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利，計(jì)入“應(yīng)收股利”。
取得交易性金融資產(chǎn)所支付價(jià)款中包含已到付息期但尚未領(lǐng)取的債券利息，計(jì)入“應(yīng)收利息”科目。
3.交易性金融資產(chǎn)的成本是取得時(shí)的公允價(jià)值。
【例題1】教材17頁【例1-22】2009年1月20日，甲公司委托某證券公司從上海證券交易所購入A上市公司股票1000000股，并將其劃分為交易性金融資產(chǎn)。該筆股票投資在購買日的公允價(jià)值為10000000元。另支付相關(guān)交易費(fèi)用金額為2.5萬元。甲公司的會(huì)計(jì)處理如下：
借：交易性金融資產(chǎn)-成本 10000000
投資收益 25000
貸：其他貨幣資金-存出投資款 10025000
【例題2：2007單選】某企業(yè)購入W上市公司股票180萬股，并劃分為交易性金融資產(chǎn)，共支付款項(xiàng)2830萬元，其中包括已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利126萬元。另外，支付相關(guān)交易費(fèi)用4萬元。該項(xiàng)交易性金融資產(chǎn)的入賬價(jià)值為()萬元。
A.2700
B.2704
C.2830
D.2834
答案：B
解析：已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利126萬元應(yīng)計(jì)入“應(yīng)收股利”，相關(guān)交易費(fèi)用應(yīng)計(jì)入“投資收益”
借：交易性金融資產(chǎn) 2704
應(yīng)收股利 126
投資收益 4
貸：銀行存款 2834
(二)交易性金融資產(chǎn)的現(xiàn)金股利和利息
1.交易性金融資產(chǎn)持有期間被投資單位宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利
借：應(yīng)收股利
貸：投資收益
2. 交易性金融資產(chǎn)持有期間資產(chǎn)負(fù)債表日按分期付息、一次還本債券投資的票面利率計(jì)算利息。
借：應(yīng)收利息
貸：投資收益
【例題3】教材17頁【例1-23】
2008年1月8日，甲公司購入丙公司發(fā)行的公司債券，該筆債券于2007年7月1日發(fā)行，面值為2500萬元，票面利率為4%，上年債券利息于下年初支付。甲公司將其劃分為交易性金融資產(chǎn)，支付價(jià)款2600萬元(其中包含已經(jīng)宣告發(fā)放的債券利息50萬元)，另支付交易費(fèi)用30萬元。2008年2月5日，甲公司收到該筆債券利息50萬元。2009年初，甲公司收到債券利息100萬元。甲公司的會(huì)計(jì)處理如下：
(1)2008年1月8日，購入債券時(shí)：
借：交易性金融資產(chǎn)――成本 25500000
投資收益 300000
應(yīng)收利息 500000
貸：銀行存款 26300000
(2)2008年2月5日，收到購買價(jià)款中包含的已宣告發(fā)放的債券利息時(shí)：
借：銀行存款 500000
貸：應(yīng)收利息 500000
(3)2008年12月31日，確認(rèn)丙公司的債券利息收入
借：應(yīng)收利息 1000000
貸：投資收益 1000000
2009年初收到利息收入：
借：銀行存款 1000000
貸：應(yīng)收利息 1000000
(三)交易性金融資產(chǎn)的期末計(jì)量
1、資產(chǎn)負(fù)債表日，交易性金融資產(chǎn)的公允價(jià)值高于其賬面余額的差額：
借：交易性金融資產(chǎn)-公允價(jià)值變動(dòng)
貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益
2、資產(chǎn)負(fù)債表日，交易性金融資產(chǎn)的公允價(jià)值低于其賬面余額的差額：
借： 公允價(jià)值變動(dòng)損益
貸：交易性金融資產(chǎn)-公允價(jià)值變動(dòng)
【例題4：教材例1-24】承【例1-23】，假定2008年6月30日，甲公司購買的該筆債券的市價(jià)為2580萬元;2008年12月31日，甲公司購買的該筆債券的市價(jià)為2560萬元。甲公司的會(huì)計(jì)處理
(1)2008年6月30日，交易性金融資產(chǎn)的公允價(jià)值高于其賬面余額的差額：
借：交易性金融資產(chǎn)-公允價(jià)值變動(dòng) 300000
貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益 300000
(2)2008年12月31日，交易性金融資產(chǎn)的公允價(jià)值低于其賬面余額的差額：
借：公允價(jià)值變動(dòng)損益 200000
貸：交易性金融資產(chǎn)-公允價(jià)值變動(dòng) 200000
(四)交易性金融資產(chǎn)的處置
出售交易性金融資產(chǎn)時(shí)，應(yīng)當(dāng)將該金融資產(chǎn)出售時(shí)的公允價(jià)值與賬面余額之間的差額確認(rèn)為投資收益，同時(shí)調(diào)整公允價(jià)值變動(dòng)損益。
1、出售交易性金融資產(chǎn)
借：銀行存款
貸：交易性金融資產(chǎn)-成本
-公允價(jià)值變動(dòng)(本科目也可能在借方)
投資收益(本科目也可能在借方)
2、同時(shí)，將原計(jì)入該金融資產(chǎn)的公允價(jià)值變動(dòng)轉(zhuǎn)出，借記或貸記“公允價(jià)值變動(dòng)損益”科目，貸記或借記“投資收益”科目。
所以：
交易性金融資產(chǎn)已經(jīng)實(shí)現(xiàn)的投資收益包括：
(1)出售時(shí)確認(rèn)的投資收益：交易性金融資產(chǎn)出售時(shí)的公允價(jià)值和取得時(shí)公允價(jià)值的差額。
(2)持有期間賺取的股利收入或利息收入
【例題5：教材例1-25】承【例1-24】，假定2009年1月15日，甲公司出售了所持有的丙公司的公司債券，售價(jià)為2565萬元，則會(huì)計(jì)處理為：
借：銀行存款 25650000
貸：交易性金融資產(chǎn)-成本 25500000
-公允價(jià)值變動(dòng)100000(300000-200000)
投資收益 50000
同時(shí)：借：公允價(jià)值變動(dòng)損益 100000
貸：投資收益 100000
本題出售交易性金融資產(chǎn)所實(shí)現(xiàn)的收益：
50000+100000=150000元，即出售時(shí)的公允價(jià)值25650000-25500000=150000元。
注意：
若上題中假定2008年6月30日，甲公司購買的該筆債券的市價(jià)為2580萬元;2008年12月31日，甲公司購買的該筆債券的市價(jià)為2540萬元。甲公司的會(huì)計(jì)處理
(1)2008年6月30日，交易性金融資產(chǎn)的公允價(jià)值高于其賬面余額的差額：
借：交易性金融資產(chǎn)-公允價(jià)值變動(dòng) 300000
貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益 300000
(2)2008年12月31日，交易性金融資產(chǎn)的公允價(jià)值低于其賬面余額的差額：
借： 公允價(jià)值變動(dòng)損益 400000
貸：交易性金融資產(chǎn)-公允價(jià)值變動(dòng) 400000
“交易性金融資產(chǎn)-公允價(jià)值變動(dòng)”的余額是貸方100000元，2009年1份轉(zhuǎn)讓時(shí)的會(huì)計(jì)處理如下：
借：銀行存款 25650000
交易性金融資產(chǎn)-公允價(jià)值變動(dòng) 100000
貸：交易性金融資產(chǎn)-成本 25500000
投資收益 250000
同時(shí)：借：投資收益 100000
貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益 100000
最終出售時(shí)確認(rèn)的投資收益為250000-100000=150000元
【例題6： 2009年單選題】甲公司2008年7月1日購入乙公司2008年1月1日發(fā)行的債券，支付價(jià)款為2100萬元(含已到付息期但尚未領(lǐng)取的債券利息40萬元)，另支付交易費(fèi)用15萬元。該債券面值為2000萬元。票面年利率為4%(票面利率等于實(shí)際利率)，每半年付息一次，甲公司將其劃分為交易性金融資產(chǎn)。甲公司2008年度該項(xiàng)交易性金融資產(chǎn)應(yīng)確認(rèn)的投資收益為( )萬元。
A.25
B. 40
C.65
D. 80
【答案】 A
【解析】2008年度涉及投資收益的內(nèi)容包括利息和支付的交易費(fèi)用，2008年7月1日購入債券時(shí)需要將支付的交易費(fèi)用15萬元計(jì)入“投資收益”借方;另外債券半年付息一次，在2008年12月31日應(yīng)確認(rèn)40萬元的投資收益(2000*4%/2)，所以2008年度應(yīng)確認(rèn)的投資收益=40-15=25萬元
相關(guān)考點(diǎn)，注意本題分錄的編制：
本題的分錄是：
借：交易性金融資產(chǎn) 2060
應(yīng)收利息 40
投資收益 15
貸：銀行存款 2115
借：銀行存款 40
貸：應(yīng)收利息 40
借：應(yīng)收利息 40(2000×4%×6/12)
貸：投資收益 40
【例題7：2008年計(jì)算題】
2007年3月至5月，甲上市公司發(fā)生的交易性金融資產(chǎn)業(yè)務(wù)如下：
(1)3月1日，向D證券公司劃出投資款1000萬元，款項(xiàng)已通過開戶行轉(zhuǎn)入D證券公司銀行賬戶。
(2)3月2日，委托D證券公司購入A上市公司股票100萬股，每股8元，另發(fā)生相關(guān)的交易費(fèi)用2萬元，并將該股票劃分為交易性金融資產(chǎn)。
(3)3月31日，該股票在證券交易所的收盤價(jià)格為每股7.70元。
(4)4月30日，該股票在證券交易所的收盤價(jià)格為每股8.10元。
(5)5月10日，將所持有的該股票全部出售，所得價(jià)款825萬元，已存入銀行。假定不考慮相關(guān)稅費(fèi)。
要求：逐筆編制甲上市公司上述業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)公錄。
(會(huì)計(jì)科目要求寫出明細(xì)科目，答案中的金額單位用萬元表示)
答案：
(1)借：其他貨幣資金——存出投資款 1000
貸：銀行存款 1000
(2)借：交易性金融資產(chǎn)——成本 800
投資收益 2
貸：其他貨幣資金——存出投資款 802
(3)
公允價(jià)值變動(dòng)損失=800-100×7.7=30萬元
借：公允價(jià)值變動(dòng)損益 30
貸：交易性金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng) 30
(4)公允價(jià)值變動(dòng)收益=8.1×100-7.7×100=40萬元
借：交易性金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng) 40
貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益 40
(5)
借：銀行存款 825
貸：交易性金融資產(chǎn)——成本 800
——公允價(jià)值變動(dòng) 10
投資收益 15
借：公允價(jià)值變動(dòng)損益 10
貸：投資收益 10
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